Foto: Freepik
Por Aurélio Longo Guerzoni e Fernanda Maria Martins Santos
A Lei Complementar nº 224, de 26 de dezembro de 2025 (“LC nº 224/2025”), promoveu a redução de incentivos e benefícios federais de natureza tributária, tendo enquadrado nessa definição o regime de apuração do lucro presumido.
Essa equiparação representa um aumento de tributação disfarçado de redução de incentivo ou benefício fiscal, e a discussão, em nossa visão, demanda duas principais reflexões.
O mito do lucro tributável
Ainda que o lucro real possa ser considerado um “sistema padrão de tributação” da renda, isso não promove o automático enquadramento do lucro presumido como um benefício ou incentivo fiscal.
O lucro presumido, assim como o lucro real, demanda a adoção de presunções fundadas em convenções humanas, que apresentam falhas. É um mito, portanto, supor que as apurações pelo lucro real ou presumido representarão fidedignamente a realidade econômica que se busca capturar.
Em artigo denominado “O Mito do Lucro Real na Passagem da Disponibilidade Jurídica para a Disponibilidade Econômica” [1], Luís Eduardo Schoueri buscou “questionar o mito de que o lucro real é o ‘mais correto, ‘mais justo’ ou ‘mais apurado’, mostrando que também ele se sustenta em uma série de presunções e aproximações, que não mais são do que concessões à praticidade, sem as quais se tornaria inviável a apuração do imposto e, consequentemente, a manutenção financeira do Estado”.
Naquela oportunidade, o professor Schoueri sinalizou que “o lucro real, assim como o lucro presumido ou o arbitrado, nada mais é do que uma aproximação do lucro efetivo do contribuinte, construído a partir de uma série de convenções, presunções e aproximações que se justificam em nome da praticabilidade”.
Apesar de os regimes do lucro real e do lucro presumido serem construídos com base em ficções e presunções, que, nas palavras de Schoueri, representariam “concessões à realidade”, a praticidade da tributação legitima essa construção.
A equiparação do lucro presumido a ‘benefício’ ignora sua função prática na arrecadação, qual seja, a viabilização da tributação de empresas com estrutura contábil limitada (faturamento até R$ 78 milhões), evitando custo excessivo de compliance que impossibilitaria a cobrança. Sua revogação não implica em aumento de arrecadação, mas sobrecarga da fiscalização e do Poder Judiciário com discussões sobre “lucro real efetivo”, que não deixa de ser “presumido”.
Por sua vez, Ricardo Mariz de Oliveira, no artigo “O Mito do Lucro Real” [2], assevera que o art. 44 do CTN (Lei Complementar) estabelece os contornos da obrigação tributária do imposto de renda, limitando-se “a prescrever que a base de cálculo desse imposto é o montante real, arbitrado ou presumido da renda ou dos proventos tributáveis”. E conclui: “Por haver três critérios possíveis, admitidos na lei complementar, todos acabam correspondendo ao que seja o lucro tributável, e daí o lucro real ser expressão correspondente a apenas um deles, aquele que no art. 44 é referido como ‘renda real’”.
Portanto, (a) o lucro real, assim como o presumido, finca-se em convenções e presunções por vezes distantes da realidade, mas que atendem à praticidade e, por isso, sustentam a arrecadação; e (b) o lucro real, embora tenda a capturar de forma mais fidedigna a renda, não pode ser considerado o único sistema padrão de tributação, pois a legislação atribui ao lucro presumido idêntica envergadura.
Além disso, permanece vigente o artigo 44 do CTN, que estabeleceu três formas de apuração do lucro tributável, sendo possível afirmar que o lucro presumido também abrange o “sistema padrão de tributação”. Afinal, a LC nº 224/2025, em seu artigo 4º, § 3º, I, não revogou o artigo 44 do CTN, mas apenas sinalizou que o lucro real é considerado o sistema padrão de tributação (somente) “para fins do disposto nesta Lei Complementar”.
Portanto, pela perspectiva da legislação vigente, parece inválida a conclusão de que o lucro real seria o único sistema padrão de tributação, em detrimento do lucro presumido, o que impediria a equiparação deste a um benefício ou incentivo fiscal.
Ademais, no julgamento do RE nº 606.107/RS, Tema 283, o Supremo Tribunal Federal, ao analisar o conceito de incentivo tributário, firmou o entendimento de que “(…) benefícios fiscais (…) pressupõe a disposição, pelo ente político, do poder de tributar.”
Logo, pela perspectiva da legislação vigente, parece inválida a conclusão de que o lucro real seria o único sistema padrão de tributação, em detrimento do lucro presumido, o que impediria a equiparação deste a um benefício ou incentivo fiscal.
Lucro presumido não é incentivo ou benefício fiscal
A LC nº 101/2000 estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade fiscal. Em seu artigo 14, dispõe que a concessão, ampliação ou prorrogação de benefício ou incentivo tributário da qual decorra renúncia de receita deverá estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário-financeiro, além de outras questões.
O § 1º do artigo 14 da LC nº 101/2000 dispôs que a renúncia de receita compreende (a) anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou contribuições, e (b) outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado.
O lucro presumido não reflete nenhuma das hipóteses versadas na primeira parte da regra do § 1º do artigo 14 da LC nº 101/2000 (anistia, remissão etc.), que efetivamente representam benefícios tributários, assim definidos por José Maria Arruda de Andrade [3] como “perda de arrecadação tributária potencial em favor de uma disponibilidade econômica dos contribuintes, que não foram obrigados a recolher o tributo alvo da medida”.
Tampouco reflete a hipótese da segunda parte da regra (tratamento diferenciado) do § 1º do artigo 14 da LC nº 101/2000.
Primeiro, porque o art. 44 do CTN trata o lucro presumido, ao lado do lucro real, como um sistema padrão de tributação. Segundo, porque o sentido de “tratamento diferenciado” engloba a distinção de tratamento sobre um específico grupo de contribuintes, o que não ocorre com o lucro presumido, que atinge um amplo conjunto de contribuintes (comércio, indústria e serviço) com limite de faturamento anual de até R$ 78 milhões.
Nesse sentido, Fernando Facury Scaff [4] esclarece que “os benefícios visam a diferenciar, distinguir, privilegiar determinada atividade ou empresa”, e os incentivos “visam a estimular, incentivar determinada empresa ou setor”. O lucro presumido, ao contrário, abrange genericamente comércio, indústria e serviços, sem seletividade setorial ou empresarial.
Ademais, o art. 170, IX, da CF assegura o tratamento favorecido à empresa de pequeno porte, do qual o lucro presumido (Lei 9.249/95) é corolário natural, não “benefício discricionário” a ser revogado.
Quando muito, parece possível catalogar o lucro presumido como um “regime tributário alternativo”, que, embora em alguns casos possa refletir uma tributação inferior à tributação “ordinária”, não representa uma “renúncia tributária”. Afinal, o artigo 44 do CTN auxilia a estabelecer os contornos da tributação da renda e elege o lucro presumido como um mecanismo legítimo de apuração, representando também uma concessão à praticidade tributária capaz de viabilizar o fluxo de arrecadação. Essa definição parece estar em linha com as lições de José Maria Arruda de Andrade, que sugere o lucro presumido não representaria uma “renúncia de receita de gasto indireto” [5].
Logo, se a apuração pelo lucro presumido não representa renúncia, inexiste espaço para equipará-lo a benefício ou incentivo fiscal. Deve, pois, ser entendida como “opção fiscal” que não necessariamente representa desoneração da carga tributária.
Conclusão
A LC nº 224/2025, ao equiparar o lucro presumido a um benefício ou incentivo fiscal, valorizou o mito de que a legislação sinalizaria que o lucro real seria a forma mais adequada de apuração da renda, e indevidamente equiparou um possível “regime tributário alternativo” a uma renúncia de receita ou a um benefício representativo de tratamento diferenciado.
Referida Lei Complementar deveria ser interpretada conforme o CTN (art. 44), a CF (art. 170, IX) e a doutrina majoritária, preservando o lucro presumido como regime alternativo de apuração, não como “benefício revogável”, evitando-se, assim, insegurança jurídica e sobrecarga administrativa, e preservando a praticidade tributária que legitima a própria existência do regime.
[1] SCHOUERI, Luís Eduardo. O Mito do Lucro Real na Passagem da Disponibilidade Jurídica para a Disponibilidade Econômica. In: MOSQUERA, Roberto Quiroga, LOPES, Alexsandro Broedel (Coord.) Controvérsias Jurídico-Contábeis (Aproximações e Distanciamentos). São Paulo: Dialética, 2010, p. 241.
[2] Direito Tributário: Estudos em Homenagem ao Professor Luís Eduardo Schoueri, Coord. Ricardo Mariz de Oliveira, Fernando Aurélio Zilveti, Roberto Quiroga Mosquera, São Paulo, IBDT, 2023, p. 375.
[3] Como entender os benefícios tributários, financeiros e creditícios. Texto publicado pela Revista Consultor Jurídico – Conjur: https://www.conjur.com.br/2017-jul-09/estado-economia-cono-entender-beneficios-tributarios-financeiros-crediticios/
[4] Reintegra: direito, incentivo ou benefício fiscal? Texto publicado pela Revista Consultor Jurídico (Conjur): https://www.conjur.com.br/2022-mar-01/contas-vista-reintegra-direito-incentivo-ou-beneficio-fiscal/
[5] Confira-se: “Regime Tributário Alternativo: seria a forma de tributação distinta de outra anterior ou mais ampla e que, ainda que represente uma arrecadação inferior a daquela que seria a tradicional, não se deveria considerá-la como uma renúncia tributária de gasto indireto, já que ela (i) ou atenderia aos próprios preceitos constitucionais ou (ii) seria uma tributação cujo caráter alternativo ou de não tributação decorreria de proibição constitucional, não configurando, portanto, um ato voluntário do Poder Executivo e Legislativo. Nessa linha, quando o Estado cria regimes de tributação diferenciada para pequenas e médias empresas (Simples Nacional), tal regime estará muito mais próximo de um regime diferenciado por conta de determinação constitucional do que de uma renúncia em relação a um padrão absoluto (as tributações não simplificadas). O mesmo vale para as várias formas de tributação do Imposto de Renda, que não seja a do lucro real.” (Como entender os benefícios tributários, financeiros e creditícios. Texto publicado pela Revista Consultor Jurídico – Conjur: https://www.conjur.com.br/2017-jul-09/estado-economia-cono-entender-beneficios-tributarios-financeiros-crediticios/)
Aurélio Longo Guerzoni – sócio do Guerzoni Advogados e mestre em Direito Tributário pela Escola de Direito de São Paulo da Fundação Getúlio Vargas (FGV).
Fernanda Maria Martins Santos – advogada, especialista em Law & Ecomics pela Unicamp, MBA em Gestão Tributária pela Fipecafi e especialista em Direito Tributário pelo Cogeae/PUC